Tributario e Fiscale

giovedì 07 aprile 2005

Le modifiche all’ IRAP chiarite dall’ Agenzia delle EntrateAgenzia delle Entrate DIREZIONE CENTRALE NORMATIVA E CONTENZIOSO Circolare del 05/04/2005 n. 13

>Le modifiche all’IRAP chiarite dall’Agenzia delle Entrate

Agenzia delle Entrate DIREZIONE
CENTRALE NORMATIVA E CONTENZIOSO

Circolare del 05/04/2005 n. 13

Oggetto: Modifiche alla disciplina
dell’IRAP

INDICE

Premessa

1. Finanziaria 2005

1.1 Deduzione per il personale addetto alla
ricerca e allo sviluppo

1.2 Nuove deduzioni dalla base
imponibile

1.3 Deduzione per l’incremento della base
occupazionale

2. Deduzione per il rientro dei
"cervelli"

3. Modifiche al regime IRAP previste
dalla finanziaria 2003

3.1 Modifiche all’articolo 11 del d.Lgs. n. 446 del 1997

3.2 Norma interpretativa

Premessa

L’articolo 8 della legge delega al
Governo per la riforma del sistema fiscale statale (legge 7 aprile 2003, n. 80
in G.U. n. 91 del 18 aprile 2003), prevede una graduale riduzione dell’imposta
regionale sulle attivita’ produttive (IRAP), al fine
della sua successiva eliminazione dal sistema.

Gli interventi normativi approvati in
attuazione della legge delega, stati, nell’ordine:

l’articolo 5 della legge 27 dicembre
2002, n. 289 (in G.U.

serie generale n. 305 del 31/12/2002 -
supplemento ordinario n.

240/L), contenente disposizioni per
la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (di seguito,
finanziaria 2003), la quale reca innovazioni
sostanziali alla disciplina dell’IRAP, contenuta nel decreto legislativo 15
dicembre 1997, n. 446;

l’articolo 3, comma 1, del
decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla legge 24 novembre
2003, n. 326, in materia di deduzione degli incentivi per il rientro in Italia
dei ricercatori residenti all’estero.

l’articolo 1, commi 347 e 348, della
legge 30 dicembre 2004, n. 311 (in G.U. serie generale n. 306 del 31 dicembre
2004 – supplemento ordinario n. 192/L), contenente disposizioni per la
formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (di seguito,
finanziaria 2005) che hanno apportato ulteriori modifiche alla disciplina
dell’IRAP;

Con la presente circolare sono
forniti i chiarimenti, relativi alla concreta applicazione delle disposizioni precedentemente indicate, affrontando dapprima la
trattazione degli interventi normativi piu’ recenti.

1. Finanziaria 2005

L’articolo 1, comma 347, della
finanziaria 2005 ha apportato alcune modifiche alla disciplina dell’IRAP. Tali
modifiche hanno riguardato in particolare:

1. la deduzione per il personale
addetto alla ricerca e allo sviluppo;

2. le nuove
deduzioni dalla base imponibile per le piccole e medie imprese (PMI);

3. la nuova deduzione per
l’incremento occupazionale

1.1 Deduzione per il personale addetto alla
ricerca e allo sviluppo

Attraverso una modifica dell’articolo 11, comma 1, lettera a), del d.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, contenente le disposizioni
comuni per la determinazione del valore della produzione netta, l’articolo 1,
comma 347, della finanziaria 2005
ha aggiunto una disposizione che prevede una deduzione a
fronte dei costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo,
ivi compresi i costi per il predetto personale sostenuti da consorzi tra
imprese costituiti per la realizzazione di programmi comuni di ricerca e
sviluppo.

Tale deduzione puo’ essere operata sia con
riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca di base
(intesa come l’insieme delle attivita’ di studio,
esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una specifica finalita’ ma rivestono una utilita’
generica per l’impresa), sia con riferimento ai costi sostenuti per il
personale addetto alla ricerca applicata e sviluppo (nel qual caso invece, le
predette attivita’ sono finalizzate alla
realizzazione di uno specifico progetto).

La deduzione in commento e’ prevista esclusivamente per i soggetti di cui
all’articolo 3, comma 1, lettere da a) ad e), del d.Lgs.
n. 446 del 1997, ossia:

a)le societa’ e gli enti di cui all’articolo 73, comma 1,
lettere a) e b), del TUIR;

b)le societa’
in nome collettivo e in accomandita semplice e quelle ad esse
equiparate a norma dell’articolo 5, comma 3, del TUIR, nonche’
le persone fisiche esercenti attivita’ commerciali;

c)le persone fisiche, le societa’ semplici e quelle ad esse
equiparate a norma dell’articolo 5, comma 3, del TUIR esercenti arti e
professioni;

d)i produttori agricoli titolari di
reddito agrario, esclusi quelli con volume di affari
annuo non superiore a 2.582,28 euro o a 7.746,85 euro esonerati dagli
adempimenti agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto ai sensi
dell’articolo 34, comma 6, del decreto del Presidente della Repubblica 26
ottobre 1973, n. 633, come sostituito dall’articolo 5, comma 1, del d.Lgs. 2 settembre 1997, n. 313, sempreche’
non abbiano rinunciato all’esonero a norma dell’ultimo periodo del citato comma
6 dell’articolo 34;

e)gli enti privati
di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del TUIR, nonche’
le societa’ e gli enti di cui alla lettera d) dello
stesso comma.

Sono, pertanto, esclusi dalla
deduzione in parola, le Amministrazioni pubbliche di cui all’articolo 1, comma
2, del d.Lgs. 3 febbraio del 1993, n. 29, nonche’ le amministrazioni della Camera dei Deputati, del
Senato, della Corte costituzionale, della Presidenza della Repubblica e gli
organi legislativi delle regioni a statuto speciale, di cui alla lettera e-bis,
del medesimo articolo 3, comma 1, del d.Lgs. n. 446
del 1997.

La disposizione esaminata opera a
condizione che sussista un’apposita "attestazione
di effettivita’ dei costi sostenuti per il personale
addetto alla ricerca", la quale puo’ essere
rilasciata dal presidente del collegio sindacale ovvero, in mancanza di quest’ultimo organo sociale, da un revisore dei conti o da
un professionista iscritto negli albi dei revisori dei conti, dei dottori
commercialisti, dei ragionieri e periti commerciali o dei consulenti del
lavoro, nelle forme previste dall’articolo 13, comma 2, del decreto-legge 28
marzo 1997, n. 79, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 maggio 1997,
n. 140, e successive modificazioni, (che disciplina le misure fiscali a
sostegno dell’innovazione delle imprese industriali) ovvero dal responsabile
del centro di assistenza fiscale (CAF).

Tale attestazione e’
richiesta anche allo scopo di rendere attendibile, ai fini del riscontro, la
corrispondenza dei costi alla relativa documentazione contabile.

L’articolo 1, comma
347, della finanziaria 2005, inoltre, sostituendo il numero 1 del
medesimo articolo 11, comma 1, lettera b), introduce una norma di coordinamento
con la disposizione appena commentata.

Piu’ precisamente, in deroga alla
generale regola d’indeducibilita’ totale dei costi
per il personale, la disposizione citata fa salve le eccezioni previste dalla
precedente lettera a).

Per espressa previsione del
successivo comma 348 dell’articolo 1, le nuove deduzioni si applicano a partire dal periodo d’imposta che inizia successivamente
al 31 dicembre 2004.

1.2 Nuove deduzioni dalla base
imponibile

La lettera c) del comma 347 in commento, modifica le
disposizioni riguardanti le deduzioni dalla base
imponibile IRAP di cui all’articolo 11 del d.Lgs. n.
446 del 1997 attraverso la sostituzione del comma 4-bis.

Con il nuovo comma 4-bis sono state
incrementati gli importi spettanti a titolo di deduzione a favore dei soggetti
di cui all’articolo 3, comma 1, lettere da a) ad e)
del d.Lgs. n. 446 del 1997, ossia
di tutti i soggetti passivi dell’imposta ad eccezione delle Amministrazioni
pubbliche di cui alla lettera e-bis).

Per i soggetti passivi specificati,
che hanno un valore della produzione netta non superiore a 180.999,91 euro, sono ammessi in deduzione, fino a concorrenza, i seguenti
importi:

. euro 8.000 se la base imponibile non
supera euro 180.759,91;

. euro 6.000 se la base imponibile
supera euro 180.759,91 ma non euro 180.839,91;

. euro 4.000 se la base imponibile
supera euro 180.839,91 ma non euro 180.919,91;

. euro 2.000 se la base imponibile
supera euro 180.919,91 ma non euro 180.999,91.

I nuovi importi delle deduzioni si
applicano, per espressa previsione del successivo comma 348 dell’articolo 1, a partire dal periodo d’imposta che inizia successivamente
al 31 dicembre 2004.

1.3 Deduzione per l’incremento della base
occupazionale

Il comma 347, lettera d), della finanziaria 2005
modifica l’articolo 11 del d.Lgs. n. 446 del 1997,
inserendo, dopo il comma 4-ter, i commi 4-quater e
4-quinquies, che introducono nuove deduzioni rilevanti ai fini della
determinazione della base imponibile IRAP.

In particolare, la disposizione
recata dal nuovo comma 4-quater introduce la possibilita’
di dedurre (per un importo annuale non superiore a 20.000 euro per dipendente)
il costo sostenuto per lavoratori assunti con contratto a tempo indeterminato
in ciascuno dei tre periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31
dicembre 2004, a
condizione che essi costituiscano un incremento rispetto al numero dei
dipendenti (assunti con il medesimo contratto) mediamente occupati nel periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2004.

Per i contribuenti con periodo
d’imposta coincidente con l’anno solare, l’agevolazione spetta, quindi, a partire dal periodo d’imposta 2005.

La deduzione massima (che non puo’ in ogni caso eccedere i 20.000 euro) spetta nel limite
del minore tra i due seguenti importi:

. il costo del
lavoro effettivamente sostenuto per il nuovo dipendente;

. l’incremento complessivo del costo del personale, classificabile nell’articolo 2425, primo
comma, lettera B), numeri 9) e 14), del codice civile.

Le assunzioni di nuovi dipendenti con
contratto di lavoro a tempo indeterminato, effettuate
a partire dall’inizio del quarto periodo d’imposta successivo a quello in corso
al 31 dicembre 2004, potranno anch’esse fruire della deduzione nel limite della
media dell’incremento occupazionale raggiunto nei tre periodi d’imposta
precedenti.

La deduzione in esame spetta ai
soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettere da a)
ad e), del D.Lgs. n. 446 del
1997, e cioe’:

a)alle societa’ e agli enti di cui all’articolo 73, comma 1,
lettere a) e b), del TUIR;

b)alle societa’
in nome collettivo e in accomandita semplice e a quelle ad esse
equiparate a norma dell’articolo 5, comma 3, del TUIR, nonche’
alle persone fisiche esercenti attivita’ commerciali
di cui all’articolo 55 del medesimo testo unico;

c)alle persone fisiche, alle societa’ semplici e a quelle ad esse
equiparate a norma dell’articolo 5, comma 3, del TUIR esercenti arti e
professioni di cui al comma 1 del medesimo articolo;

d)ai produttori agricoli titolari di
reddito agrario di cui all’articolo 32 del TUIR, esclusi quelli con volume di affari annuo non superiore a 2.582,28 euro e a 7.746,85
euro esonerati dagli adempimenti agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto
ai sensi dell’articolo 34, comma 6, del decreto del Presidente della Repubblica
26 ottobre 1973, n. 633, come sostituito dall’articolo 5, comma 1, del decreto
legislativo 2 settembre 1997, n. 313, sempreche’ non
abbiano rinunciato all’esonero a norma dell’ultimo periodo del citato comma 6
dell’articolo 34;

e)agli enti privati
di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del TUIR, nonche’
alle societa’ e agli enti di cui alla lettera d)
dello stesso
comma.

Restano escluse le Amministrazioni pubbliche di cui
all’articolo 1, comma 2, del D.Lgs. n. 165 del 2001, nonche’ le
amministrazioni della Camera dei Deputati, del Senato, della Corte
costituzionale, della Presidenza della Repubblica e gli organi legislativi
delle regioni a statuto speciale.

Il comma 4-quinquies prevede che
nelle aree ammissibili alle deroghe previste dall’articoli 87, paragrafo 3,
lettera a) e c), del Trattato istitutivo della Comunita’ Europea,
individuate dalla Carta Italiana degli aiuti a finalita’
regionale per il periodo 2000-2006, la deduzione, fissata dal comma 4-quater
per un importo massimo di 20.000 euro, spetta in misura doppia.

Si fa presente, pero’,
che l’applicazione delle disposizioni in commento e’
temporaneamente sospesa, in quanto il successivo comma 348 stabilisce che le
stesse "si applicano a decorrere dal periodo d’imposta in cui interviene
l’approvazione da parte della Commissione europea ai sensi dell’articolo 88,
paragrafo 3, del Trattato istitutivo della Comunita’
europea". Pertanto, l’agevolazione introdotta per abbattere il valore
della produzione (da assoggettare a tassazione ai fini dell’IRAP) diverra’ operativa
solo a partire dal periodo d’imposta in cui la Commissione europea avra’ espresso il proprio parere positivo sul regime,
sottoposto al suo esame con apposita notifica.

Per ragioni di opportunita’, piu’ dettagliate istruzioni
sul funzionamento di queste misure agevolative
verranno, pertanto, emanate dopo l’approvazione della Commissione europea.

2. Deduzione per il rientro dei
"cervelli"

In questa sede, in
relazione all’abbattimento della base imponibile IRAP conseguente alla
riduzione del carico a fronte di prestazioni di lavoro, si ricorda che, in
materia di incentivi per il rientro in Italia dei ricercatori residenti
all’estero, l’articolo 3 comma 1 del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269,
convertito dalla legge 24 novembre 2003 n. 326, prevede che "i redditi di
lavoro dipendente o autonomo dei ricercatori, che in possesso di titolo di
studio universitari o equiparato, siano non occasionalmente residenti
all’estero e abbiano svolto documentata attivita’ di
ricerca all’estero presso Universita’ o centri di
ricerca pubblici o privati per almeno due anni continuativi che dalla data di
entrata in vigore del presente decreto o in uno dei cinque anni solari
successivi vengono a svolgere la loro attivita’ in
Italia, e che conseguentemente divengono fiscalmente residenti nel territorio
dello Stato, sono imponibili solo per il 10 per cento, ai fini delle imposte
dirette, e non concorrono alla formazione del valore della produzione netta
dell’imposta regionale sulle attivita’ produttive.
L’incentivo di cui al presente comma si applica nel periodo d’imposta in cui il
ricercatore diviene fiscalmente residente nel territorio dello Stato e nei due
periodi di imposta successivi sempre che permanga la
residenza fiscale in Italia." Sull’argomento, si rinvia alla circolare 8
giugno 2004, n. 22/E, la quale fornisce chiarimenti in merito alle disposizioni
in parola, con particolare riguardo al contenuto dell’agevolazione e, ai
requisiti "soggettivi" e della "residenza fiscale nel territorio
dello Stato" necessari per usufruire del beneficio.

In particolare, si sottolinea
che la disposizione non si rivolge soltanto ai cittadini italiani emigrati che
intendano far ritorno nel paese di origine ma interessa in linea generale tutti
i ricercatori residenti all’estero, sia italiani che stranieri i quali, per le
loro particolari conoscenze scientifiche, possono favorire lo sviluppo della
ricerca in Italia.

3. Modifiche al regime IRAP previste
dalla finanziaria 2003

L’articolo 5, comma
1, della finanziaria 2003, modificando gli articoli 10 e 10-bis del d.Lgs. 446 del 1997, consente di dedurre le somme erogate a
titolo di borse di studio e assegni di ricerca da parte dei soggetti che
determinano la base imponibile con il sistema "retributivo".

Il comma 2 opera
una serie di modifiche all’articolo 11 del d.Lgs.
n. 446 del 1997. In
sintesi la disposizione richiamata:

. consente alla generalita’ dei contribuenti di dedurre l’intero ammontare
delle spese sostenute per il personale assunto con contratti di formazione
lavoro; alle imprese autorizzate all’autotrasporto di merci di dedurre le indennita’ di trasferta previste contrattualmente per la
parte che non concorre a formare il reddito del dipendente;

. razionalizza i criteri di
determinazione della base imponibile, estendendo ai compensi occasionali per attivita’ commerciali l’indeducibilita’
gia’ prevista per i compensi relativi
a prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente, di cui
all’articolo 67 del TUIR;

. amplia, al fine di omogeneizzare la
disciplina delle imposte sui redditi e quella dell’IRAP, le ipotesi di deducibilita’ delle somme erogate dal datore di lavoro a terzi per l’acquisizione di beni e servizi
destinati ai dipendenti estendendole anche a quelle destinate solo ad alcune
categorie di dipendenti.

. modifica l’entita’
delle deduzioni dalla base imponibile per alleggerire ulteriormente il carico
tributario gravante sui contribuenti. Tali deduzioni sono determinate in relazione all’entita’ della
base imponibile ed al numero di lavoratori dipendenti impiegati nel periodo
d’imposta, fino ad un massimo di cinque unita’.

Il comma 3 reca una norma
interpretativa dell’articolo 11, comma 3, del d.Lgs.
n. 446 del 1997, riguardante l’imponibilita’
dei contributi concessi a norma di legge.

3.1 Modifiche all’articolo 11 del d.Lgs. n. 446 del 1997

Il comma 2, lett. a), numero 2 dell’articolo 5 della finanziaria 2003, ha sostituito la
lettera b), numero 2, del comma 1 dell’articolo 11, del d.Lgs.
n. 446 del 1997, modificando il regime d’indeducibilita’
dei compensi per attivita’ occasionali.

In particolare, il regime di indeducibilita’ gia’ previsto per le somme corrisposte a titolo di compenso
di lavoro autonomo occasionale non esercitate abitualmente di cui all’articolo
67, comma 1, lettera l), del TUIR e’ esteso anche ai compensi erogati per attivita’ commerciali non esercitate abitualmente di cui
articolo 67, comma 1, lettera i), del TUIR).

La modifica – come chiarito nella
relazione ministeriale al provvedimento legislativo in esame – e’ diretta ad eliminare un’incongruenza della disciplina previgente che consentiva la deducibilita’
ai fini dell’IRAP di un compenso che il soggetto percipiente
non assoggettava al tributo, con "evidente incoerenza rispetto
all’impostazione generale del meccanismo impositivo".

Il regime in vigore
prima delle
modifiche apportate dalla finanziaria 2003, prevede l’indeducibilita’
anche delle indennita’ e rimborsi di cui alla lett.
m) dell’articolo 67, comma 1, del TUIR ossia le indennita’
di trasferta e i rimborsi forfetari di spesa percepiti da soggetti che svolgono
attivita’ sportiva dilettantistica di cui
all’articolo 1, della legge 16 dicembre 1991, n. 398.

La norma cosi’ come sostituita,
invece, non contiene piu’ alcun riferimento alle indennita’ e ai rimborsi di cui alla citata lett. m)
dell’articolo 67, comma 1, del TUIR. Tali indennita’
e rimborsi, pertanto, sono deducibili dalla base imponibile IRAP a partire dal 1 gennaio 2003.

Giova ricordare che l’articolo 5,
comma 2, lett. a), numero 1, della finanziaria 2003,
sostituendo la medesima lettera a) del comma 1 dell’articolo 11 del d.Lgs. n. 446 del 1997 ha altresi’
consentito la deducibilita’ integrale delle spese per
il personale assunto con contratti di formazione lavoro. Prima della modifica,
tale deduzione era limitata al 70 per cento dell’ammontare dei relativi costi.

E’ confermata, anche a seguito delle
anzidette, ultime, modifiche, la piena deducibilita’
dei contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli
infortuni sul lavoro e delle spese
relative agli apprendisti ed ai disabili.

Si ritiene, che a seguito
dell’approvazione della legge 14 febbraio 2003, n. 30, (c.d. "legge Biagi"), il riferimento a contratti di formazione
lavoro, contemplato dal decreto legislativo n. 446 del 1997, debba intendersi
esteso ai nuovi contratti d’inserimento, destinati ad assolvere
a finalita’ analoghe.

Analoga conclusione si ritiene
applicabile ai costi per il personale assunto con i nuovi contratti di apprendistato.

Altra modifica prevista dal comma 2,
lett. b), dell’articolo 5 della finanziaria 2003, consiste nell’introduzione del comma 1-bis nell’articolo 11 del d.Lgs.
n. 446 del 1997. Tale disposizione consente alle imprese autorizzate all’attivita’ di autotrasporto di
merci di dedurre dalla base imponibile IRAP le indennita’
di trasferta previste contrattualmente, per la parte che non concorre a formare
il reddito del dipendente ai sensi dell’articolo 51, comma 5, del TUIR.

Quest’ultimo stabilisce che le indennita’ percepite per le trasferte o le missioni fuori
del territorio comunale concorrono a formare il reddito del dipendente per la
parte eccedente 46,48 euro al giorno, elevate a 77,47
euro per le trasferte all’estero, al netto delle spese di viaggio e di
trasporto, che si rimborsano analiticamente.

Se le spese di alloggio
o di vitto sono rimborsate o fornite gratuitamente, il limite e’ ridotto di un
terzo. Detto limite e’ ridotto di due terzi in caso di
rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto.

Sono esenti – fino a 15,49 euro per
trasferte in Italia e fino a 25,82 euro per trasferte all’estero – le indennita’ corrisposte a titolo di rimborso di altre spese, anche non documentabili, eventualmente
sostenute dal dipendente, in caso di rimborso analitico delle spese documentate
relative al vitto, all’alloggio, al viaggio e al trasporto.

Fino a concorrenza dei medesimi
importi, pertanto, sono deducibili dalla base imponibile IRAP le indennita’ di trasferta, purche’ – come espressamente
prevede la norma – le stesse siano previste contrattualmente.

Il comma 2, lett. c), dell’articolo 5
della finanziaria 2003 ha
modificato l’articolo 11, comma 2, primo periodo, del d.Lgs.
n. 446 del 1997 con l’obiettivo di omogeneizzare la disciplina prevista agli
effetti delle imposte sui redditi con quella dell’IRAP relativamente
alla deducibilita’ dei costi relativi
all’acquisto di beni e servizi destinati a dipendenti e collaboratori.

Prima della modifica legislativa in
esame la deducibilita’ di tali costi, ai fini
dell’IRAP, era consentita solo se gli stessi erano destinati alla generalita’ dei dipendenti, mentre era esclusa se gli
stessi erano riferiti solo ad una o piu’ categorie di dipendenti.

Tale regime di deducibilita’,
non era allineato a quello vigente per le imposte sui redditi che consente di dedurre tali costi anche se riferiti a talune
categorie di dipendenti o collaboratori.

Con la modifica portata dalla norma
in esame, coerentemente con quanto prevede la normativa relativa
alle imposte sui redditi, sono ora deducibili anche le somme erogate dal
datore di lavoro a terzi per l’acquisizione di beni e servizi destinati a
singole categorie di dipendenti e collaboratori.

Infine, con
riferimento al comma 2, lettera e), dell’articolo 5 in commento (che ha
introdotto il comma 4 bis.1. dell’articolo 11 del d.Lgs. n. 446 del 1997), si rimanda ai chiarimenti forniti nella
risoluzione 10 agosto 2004, n. 116.

3.2 Norma interpretativa

Il comma 3
dell’articolo 5
della finanziaria 2003 contiene una norma d’interpretazione autentica della
disposizione contenuta nell’articolo 11, comma 3, del d.Lgs.
n. 446 del 1997 riguardante la disciplina dei contributi
erogati in forza di legge.

La norma in questione sostituisce il comma 2-quinquies dell’articolo 3 del decreto legge 24
settembre 2002, n. 209, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 novembre
2002, n. 265.

Essa chiarisce che sono imponibili ai
fini IRAP i contributi per i quali non sia prevista
dalle leggi istitutive dei singoli contributi o da leggi speciali una specifica
esclusione dalla base imponibile IRAP.

Fanno eccezione a tale principio i
soli contributi correlati a componenti negativi non
ammessi in deduzione, che risultano, comunque, sempre non imponibili.

Tale posizione interpretativa,
peraltro coerente con la relazione ministeriale al decreto legislativo n. 176
del 10 giugno 1999, era stata gia’ affermata
dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 148/E del 26 luglio 2000
(paragrafo 2.1.2).

Per maggiore chiarezza si ritiene
utile ricordare che il disegno di legge di approvazione
della finanziaria 2003 n. 3200-bis era stato inizialmente
"stralciato" ed introdotto (attraverso l’articolo 3, comma
2-quinquies) nel decreto legge 209 del 2002 mediante un emendamento in sede di
conversione in legge di quest’ultima disposizione. La
norma introdotta nel decreto legge non aveva pero’ carattere di norma
interpretativa (con effetto "ora per allora").

Infatti, si affermava che, a
decorrere dal 1 gennaio 2003, "la disposizione contenuta nell’articolo 11,
comma 3, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, secondo cui i
contributi erogati a norma di legge concorrono alla determinazione della base
imponibile dell’imposta regionale sulle attivita’
produttive, fatta eccezione per quelli correlati a componenti
negativi non ammessi in deduzione, si applica anche ai contributi per i quali
sia prevista l’esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi, sempreche’ l’esclusione dalla base imponibile dell’imposta
regionale sulle attivita’ produttive non sia prevista
dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di
carattere speciale".

Il ripristino della formulazione
originaria, nella versione definitiva della finanziaria 2003, elimina ogni
possibile dubbio al riguardo affermando, con effetto retroattivo, l’imponibilita’ ai fini IRAP dei contributi erogati a norma
di legge, laddove l’esclusione dalla base imponibile dell’imposta medesima non
sia prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre
disposizioni di carattere speciale o derivi dalla correlazione con componenti negativi non dedotti.