Tributario e Fiscale

lunedì 12 febbraio 2007

AGENZIA DELLE ENTRATE Direzione Centrale Accertamento CIRCOLARE 6/E Roma 06 febbraio 2007 OGGETTO: Decreto Legge 4 luglio 2006 n. 223, convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 – Nuovi poteri degli uffici in materia di accertamento ai

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AGENZIA DELLE ENTRATE Direzione Centrale Accertamento CIRCOLARE
6/E Roma 06 febbraio 2007 OGGETTO: Decreto Legge 4 luglio 2006 n. 223,
convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 – Nuovi
poteri degli uffici in materia di accertamento ai fini delle imposte di
registro, ipotecaria e catastale.

Il decreto legge 4
luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla legge 4 agosto 2006,
n. 248, ha
apportato significative modifiche nella disciplina normativa e ha ampliato i
poteri degli uffici finanziari in materia di accertamento ai fini delle
imposte di registro, ipotecaria e catastale.

Si richiamano le
disposizioni recanti le novità per l’accertamento del settore
registro, contenute negli articoli 35 e 36.

Art. 35

comma 21: ha integrato
l’art. 1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, con
l’obbligo di indicare nell’atto il corrispettivo pattuito, e ha
integrato il successivo comma 498, prevedendo una specifica sanzione amministrativa
in caso di occultazione, anche parziale, del corrispettivo pattuito;

comma 22: ha introdotto
l’obbligo di rendere, all’atto della cessione di un immobile
(anche se assoggettata ad IVA), apposite dichiarazioni sostitutive di atto di
notorietà circa le modalità di pagamento del corrispettivo e
l’assistenza degli agenti immobiliari, ove prestata;

comma 23-ter: ha aggiunto
il comma 5-bis all’articolo 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131,
rimuovendo i limiti all’accertamento di valore per le cessioni di
immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall’art.
1, comma 497, della legge n. 266 del 2005;

comma 24:

ha aggiunto href="javascript:openNota(1)" minmax_bound=true>l’art.
53-bis al D.P.R. n. 131 del 1986,
estendendo all’imposta di registro e alle imposte ipotecaria e
catastale le attribuzioni e i poteri previsti per l’accertamento ai
fini delle imposte dirette, disciplinati dagli articoli 31 e seguenti del
D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600;

ha introdotto il comma
1-bis nell’art. 74 del D.P.R. n. 131 del 1986, estendendo
l’applicazione delle disposizioni sanzionatorie di cui al D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 471, alle violazioni conseguenti alle richieste effettuate
ai sensi del suddetto art. 53-bis;

Art. 36

comma 2: ha chiarito la
portata della locuzione di area fabbricabile;

comma 15: ha modificato
l’agevolazione prevista per i trasferimenti di immobili compresi in
piani urbanistici particolareggiati, limitandola a quelli diretti
all’attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale
convenzionata pubblica.

Inoltre, occorre
tener conto dei riflessi che hanno sull’accertamento ai fini delle
imposte di registro, ipotecaria e catastale, le
disposizioni recate dall’art. 35, comma 8, che hanno modificato e
integrato il primo comma dell’art. 10 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 , ampliando la platea
dei trasferimenti immobiliari considerati esenti dall’IVA e come tali
assoggettabili ad imposta di registro.

Sulle suddette
novità, i primi chiarimenti sono stati forniti con circolare n. 28 del
4 agosto 2006.

Con
l’approvazione della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria
per il 2007), alcune delle disposizioni sopra indicate hanno subito delle
modifiche, che saranno illustrate nel corso della trattazione delle singole
disposizioni.

A tale proposito, per
fornire un quadro sinottico di tutte le modifiche normative sopra richiamate
è stata predisposta la tabella allegata alla presente circolare.

In questa sede si
intende fare il punto sui riflessi che le norme sopra richiamate hanno
sull’attività di accertamento relativa ai tributi del settore
registro, onde fornire i relativi indirizzi cui gli uffici dovranno
uniformarsi nello svolgimento dell’attività di accertamento.

PARTE PRIMA:
L’ACCERTAMENTO DELLA BASE IMPONIBILE

Le novità

Il comma 23-ter
dell’art. 35 del D.L. n. 223 del 2006, inserito dalla legge di
conversione n. 248 del 2006,
ha aggiunto minmax_bound=true>il comma 5-bis all’art.
52 delD.P.R. 26 aprile 1986, n. 131
(per brevità T.U.R.),
ai sensi del quale "le disposizioni dei commi 4 e 5 non si applicano
relativamente alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da
quelle disciplinate dall’art. 1, comma 497,
della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni".

I commi 4 e 5
dell’art. 52 T.U.R., di cui si dispone
l’inapplicabilità, prevedevano il meccanismo della cosiddetta
valutazione "automatica" o "catastale", per cui gli
uffici non potevano procedere all’accertamento di valore nei casi in
cui il valore o il corrispettivo degli immobili fosse stato dichiarato in
misura non inferiore al valore catastale. Pertanto, per effetto della novella
in argomento, viene meno il limite al potere di accertamento di valore, ad
eccezione delle cessioni di immobili ad uso abitativo e relative pertinenze
che si realizzano tra privati, cioè tra persone fisiche che non
agiscono nell’esercizio di attività commerciali, artistiche o
professionali, a condizione che la parte acquirente richieda al notaio
rogante l’identificazione della base imponibile con il valore
catastale, indipendentemente dal corrispettivo pattuito.

A partire dal 1°
gennaio 2007, data di entrata in vigore della legge 27 dicembre 2006, n. 296
(legge finanziaria per il 2007), per escludere l’accertamento di valore
in riferimento alle cessioni sopra indicate,
è sufficiente che solo la parte acquirente sia una persona fisica,
come meglio precisato nel paragrafo 1.3.

La disposizione
recata dal citato comma 23-ter, riducendo l’ambito della valutazione
catastale, ripristina sostanzialmente l’accertamento del valore della
base imponibile quale regola generale in materia di controlli sui valori
dichiarati negli atti di cessione di immobili soggetti ad imposta di
registro.

Si tratta della
regola enunciata al comma 1 dell’art. 52 del T.U.R.,
secondo la quale, se l’ufficio ritiene che il valore venale risulti
superiore al valore dichiarato o al corrispettivo pattuito, provvede con lo
stesso atto alla rettifica e alla liquidazione della maggiore imposta, con
gli interessi e le sanzioni. In base all’art. 71 del T.U.R., in caso di insufficiente dichiarazione di valore, si
applica la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento della
maggiore imposta dovuta.

Con riferimento agli
atti che hanno per oggetto beni immobili o diritti immobiliari, l’art.
51 del medesimo testo unico precisa che, per valore, deve intendersi quello
venale in comune commercio e stabilisce i criteri da seguire per la sua
determinazione.

1.2 La valutazione
"automatica"

Prima di esaminare in
dettaglio il campo di applicazione delle nuove disposizioni legislative, con
i conseguenti riflessi sull’attività di controllo, appare utile
riepilogare il ruolo che la valutazione automatica ha svolto
nell’ambito dei controlli in materia di imposte di
registro, ipotecaria e catastale, a partire dalla sua introduzione
nell’ordinamento tributario.

Ai sensi dei commi 4
e 5 dell’art. 52 T.U.R., dal 1° luglio
1986 il potere di rettifica dei valori dichiarati risultava inibito qualora
gli stessi fossero indicati in atto in misura non inferiore al valore
catastale dell’immobile, ottenuto moltiplicando per specifici
coefficienti la rendita catastale (rivalutata del 5 per cento) o, nel caso di
terreni agricoli, il reddito domenicale (rivalutato del 25 per cento). Si ricorda che la misura dei coefficienti è stata variata
dall’art. 2, comma 63, della legge 24 dicembre 2003, n. 350; per i soli
immobili diversi dalla prima casa e relative pertinenze, la variazione
è stata introdotta dall’art. 1-bis, comma 7, del decreto legge
12 luglio 2004, n. 168, convertito con modificazioni dalla legge 30 luglio
2004, n. 191; per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B
dall’art. 1, comma 45 della legge 24 novembre 2006, n. 286, di conversione
del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262.

Successivamente, il
criterio automatico è stato esteso anche agli immobili denunciati al
catasto edilizio urbano ma non ancora iscritti con attribuzione di rendita,
purché il contribuente dichiarasse in atto di volersi avvalere delle
disposizioni di cui all’art. 12 del decreto legge n. 70 del 1988,
convertito dalla legge 13 maggio 1988, n. 154, e successive modificazioni.

Restavano dunque
sottoposti ad accertamento di valore le cessioni di aziende (con esclusione
dei beni immobili trasferiti con le medesime e iscritti in catasto con
attribuzione di rendita, qualora il corrispettivo fosse stato indicato in
misura non inferiore a quello determinato con i parametri catastali), i
trasferimenti riguardanti aree edificabili, fabbricati non censiti,
nonché immobili per i quali, pur essendo possibile avvalersi della
valutazione automatica, fosse stato dichiarato un valore inferiore a quello
risultante dal criterio catastale.

In tutti gli altri
casi, la rettificabilità della base imponibile risultava preclusa,
salva l’ipotesi in cui l’ufficio fosse venuto
a conoscenza di corrispettivi occultati. Infatti, pur inibendo
l’accertamento di valore, il criterio automatico di valutazione non
implicava in alcun modo una diversa determinazione della base imponibile, che
continuava ad identificarsi, ai sensi del combinato disposto degli articoli
43, comma 1, e 51 T.U.R., con il "valore del
bene o del diritto alla data dell’atto", assumendosi per tale
"quello dichiarato dalle parti nell’atto e, in mancanza o se
superiore, il corrispettivo pattuito". Ciò implicava che,
ricorrendone i presupposti, l’ufficio avrebbe provveduto a richiedere
la maggiore imposta dovuta con i relativi interessi di mora e la sanzione
amministrativa dal duecento al quattrocento per cento della differenza tra
l’imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo
dichiarato, come previsto dall’art. 72 T.U.R, detratto l’importo
della sanzione eventualmente irrogata ai sensi dell’art. 71.

Si ricorda che, con
riferimento ai terreni agricoli, il regime della valutazione automatica era stato parzialmente derogato dall’art. 7 della
legge 28 dicembre 2001, n. 448, che consentiva ai possessori di terreni
edificabili e di quelli con destinazione agricola, posseduti alla data del
1° gennaio 2002, di assumere – agli effetti della determinazione delle
plusvalenze tassabili ai sensi dell’art. 81, comma 1, lettere a) e b)
del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (oggi art. 67) – in luogo del costo o
valore d’acquisto, il valore a tale data, determinato sulla base di una
perizia giurata di stima, a condizione di versare sul predetto valore
un’imposta sostitutiva pari al 4 per cento. La disposizione in esame
è stata ultimamente estesa ai terreni posseduti al 1° gennaio 2005,
ai sensi del D.L. 30 settembre 2005, n. 203, convertito con modificazioni
dalla legge 2 dicembre 2005, n. 248.

Il comma 6 del citato
art. 7 introduceva, come detto, un’importante deroga al sistema della
valutazione automatica, stabilendo che il valore periziato per la
rideterminazione del valore d’acquisto costituiva "valore normale
minimo" di riferimento ai fini non solo delle imposte sui redditi, ma
anche delle imposte di registro, ipotecaria e catastale.

Pertanto, come
precisato dalla circolare n. 15 del 1° febbraio 2002, in caso di
successivo trasferimento di terreni agricoli, qualora il contribuente avesse
dichiarato un valore inferiore a quello risultante dalla perizia,
l’ufficio era legittimato a procedere all’accertamento di valore,
pur risultando il valore dichiarato uguale o superiore a quello calcolato su
base catastale.

Con
l’introduzione del comma 5-bis nell’art. 52 T.U.R., l’ambito di applicazione della valutazione
automatica ai trasferimenti a titolo oneroso soggetti ad imposta
proporzionale di registro ha subito una ulteriore contrazione, così
come precisato nel paragrafo 1.1.

Per ciò che
concerne le cessioni di immobili soggette ad IVA, si ricorda che già
il testo originario dell’art. 35, comma 4, del
D.L. n. 223 del 2006 aveva abrogato l’art. 15 del D.L. 23 febbraio
1995, n. 41, che aveva esteso a tali fattispecie (per i fabbricati
classificati o classificabili nei gruppi A, B e C) il principio della non
rettificabilità del corrispettivo dichiarato, ove determinato in base
ai parametri automatici previsti per l’imposta di registro, salvo che
da atto o documento il corrispettivo risultasse di maggiore ammontare.

Va sottolineato che
la modifica apportata all’art. 52 T.U.R. non ha inciso sui
trasferimenti a titolo gratuito o mortis causa, in quanto il D.Lgs. 31
ottobre 1990, n. 346 (Testo unico dell’imposta sulle successioni e
donazioni), contiene una disciplina autonoma per i suddetti trasferimenti,
ancorché analoga a quella dell’art. 52, comma
4, del T.U.R.

A tale riguardo, si
ricorda che la soppressione delle imposte di successione e donazione disposta
dall’art. 13 della legge 18 ottobre 2001, n. 383, non ha comportato
l’abrogazione del relativo Testo unico, che è pertanto rimasto
in vigore quale complesso di regole di applicazione per le imposte che vi
fanno riferimento, ossia le imposte ipotecarie e catastali, comunque dovute
per i beni immobili donati o caduti in successione.

In particolare, sono
rimaste in vigore le disposizioni in tema di valutazione automatica contenute
nell’art. 34, comma 5, valide anche per le
donazioni, in virtù del richiamo effettuato dal successivo art. 56.

Peraltro, la legge 24
novembre 2006, n. 286, che ha convertito con modificazioni il decreto legge 3
ottobre 2006, n. 262, ha
reintrodotto l’imposta sulle successioni e donazioni secondo le
disposizioni del citato Testo unico, nel testo vigente alla data del 24
ottobre 2001, salvo alcuni articoli abrogati perché in contrasto con
il nuovo sistema di tassazione.

Risultano pertanto
confermati i previgenti limiti al potere di rettifica dei valori dichiarati, ex art. 34, comma 5, sia per le successioni che per le
donazioni.

Si precisa, infine,
che la preclusione alla rettifica del valore prevista dai commi 4 e 5
dell’art. 52 T.U.R. continua a trovare applicazione con riferimento
agli atti che non costituiscono cessione di immobili, sempre che risultino
valori dichiarati o corrispettivi pattuiti in misura non inferiore ai valori
catastali rivalutati. È il caso, ad esempio, degli atti aventi natura
dichiarativa, come le divisioni senza conguaglio.

1.3 Il sistema
"prezzo-valore"

A partire dal 1°
gennaio 2006, data di entrata in vigore della legge 23 dicembre 2005, n. 266
(legge finanziaria per il 2006), con riferimento alle cessioni di immobili a
titolo oneroso di seguito indicate, è stata introdotta la regola del
cosiddetto "prezzo-valore", che consente di individuare la base
imponibile secondo i criteri della valutazione automatica. Precisamente,
l’art. 1, comma 497, della suddetta legge ha disposto che, per le
cessioni di unità abitative e relative pertinenze tra privati che non
agiscono nell’esercizio di impresa, arte o professione, la base
imponibile è data dal valore catastale determinato ai sensi dei commi
4 e 5 dell’art. 52 T.U.R., indipendentemente
dal corrispettivo pattuito, purché l’acquirente ne faccia
richiesta, con dichiarazione resa al notaio e recepita nell’atto.

Con riferimento alla
medesima fattispecie, l’art. 35, comma 21, del
D.L. n. 223 del 2006 ha
modificato il comma 497, prevedendo che il corrispettivo deve
essere obbligatoriamente indicato in atto. È stato altresì
modificato il successivo comma 498, prevedendo che in caso di occultazione,
anche parziale, del corrispettivo pattuito, le imposte sono
dovute sull’intero importo di quest’ultimo e si applica
una sanzione amministrativa dal cinquanta al cento per cento della differenza
tra l’imposta dovuta e quella già applicata in base al
corrispettivo dichiarato, detratto l’importo della sanzione
eventualmente irrogata ai sensi dell’art. 71 del D.P.R. n. 131 del
1986.

Si evidenzia che per
"imposta già applicata" deve intendersi l’imposta di
registro (con le connesse imposte ipotecaria e catastale) già versata
all’origine sul valore catastale rivalutato, considerata
l’irrilevanza del "corrispettivo dichiarato" ai fini della
tassazione in sede di registrazione.

La disposizione in
esame, come disposto dal comma 23 dell’art.
35, trova applicazione per gli atti pubblici formati e le scritture private
autenticate a decorrere dal secondo giorno successivo alla pubblicazione
nella Gazzetta Ufficiale del decreto, cioè dal 6 luglio 2006.

Si precisa, inoltre,
che la sanzione prevista dall’art. 72 T.U.R. continua a valere per le
cessioni immobiliari diverse da quelle che, ai sensi dell’art.
1, comma 497, della legge n. 266 del 2005, hanno beneficiato della
regola del prezzo-valore.

Come anticipato nel paragrafo 1.1, il sistema del "prezzo
valore" sopra illustrato è stato modificato dalla legge
finanziaria per il 2007.
In particolare il comma 309 dell’unico articolo
ha sostituito nel comma 497, art. 1 della legge n. 266 del 2005 e successive
modificazioni, le parole "per le sole cessioni fra persone fisiche"
con le seguenti: "e fatta salva
l’applicazione dell’art. 39, primo comma, lettera d), ultimo
periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.
600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche".

In virtù di
tale modifica, a partire dal 1° gennaio 2007 la regola del
"prezzo-valore" viene estesa a tutte le
compravendite di abitazioni e relative pertinenze soggette all’imposta
di registro, nelle quali la parte acquirente sia una persona fisica che non
agisca nell’esercizio di attività commerciali, artistiche o
professionali, chiunque sia il venditore (vale a dire persona fisica o
persona giuridica), a condizione che l’acquirente eserciti
l’opzione di volersi avvalere della suddetta regola.

1.4 L’ambito
oggettivo di applicazione delle nuove norme

Per effetto
dell’aggiunta del comma 5-bis all’art. 52 T.U.R.,
l’accertamento di valore si estende alla generalità degli atti
di cessione di immobili per i quali non ricorrano i presupposti previsti
dall’art. 1, comma 497 della legge n. 266 del 2005 e successive
modificazioni.

Si riepilogano gli
atti di cessione di immobili sottoponibili ad accertamento di valore ex primo
comma art. 52 T.U.R., fino alla data di entrata in
vigore della legge finanziaria per il 2007 (cioè dal 4 luglio 2006
fino al 31 dicembre 2006):

cessioni di immobili in cui
anche una sola delle parti sia persona fisica che agisce nell’esercizio
di attività commerciali, artistiche o professionali;

cessioni di immobili in cui
anche una sola delle parti non sia persona fisica;

cessioni di immobili nelle
quali, pur sussistendo i requisiti oggettivi e soggettivi stabiliti nel comma
497, art. 1, legge 266 del 2005, non sia stata espressa la dichiarazione di
volersi avvalere della regola del "prezzo-valore";

cessioni di terreni;

cessioni di fabbricati non
abitativi (uffici, negozi, opifici, ecc.);

cessioni di pertinenze
relative a fabbricati non abitativi;

cessioni di immobili facenti
parte di compendi aziendali;

conferimenti in società;

divisioni con conguaglio (a
meno che non torni applicabile, in presenza di immobili abitativi, la regola
del "prezzo-valore");

rinunce a diritti reali
immobiliari con efficacia traslativa.

In forza delle
modifiche introdotte dalla legge finanziaria per il 2007, in vigore dal
1° gennaio, le prime due fattispecie dell’elencazione sopra
riportata sono sostituite con le seguenti:

cessioni di immobili in cui
la parte acquirente sia persona fisica che agisce nell’esercizio di
attività commerciali, artistiche o professionali;

cessioni di immobili in cui
la parte acquirente non sia persona fisica.

Va inoltre ricordato
che, ai sensi del comma 116 della legge finanziaria per il 2007, risultano
assoggettabili ad accertamento di valore, ove la base imponibile non sia
determinabile in modo automatico, le assegnazioni di immobili ai soci da
parte delle società non operative individuate al
comma 111.

Per quanto riguarda
gli immobili trasferiti nell’ambito di una cessione di azienda, gli
stessi sono suscettibili di accertamento di valore in base al nuovo comma
5-bis dell’art. 52 T.U.R., rientrando
nell’ambito delle cessioni di immobili diverse da quelle disciplinate
dall’art. 1, comma 497, della legge n. 266 del 2005. Infatti, pur
essendo l’azienda una "universitas rerum",
cioè un’entità funzionalmente organizzata in un complesso
unitario, è legittimo considerare, ai fini della determinazione
dell’imposta di registro, la cessione dei beni immobili distintamente
da quella degli altri beni, onde applicare le aliquote differenziate previste
dalla tariffa, parte prima, del T.U.R.,
nonché per imputare le passività in proporzione al valore dei
vari beni aziendali.

Del resto, in base a
considerazioni analoghe, era stata a suo tempo ritenuta legittima
l’estensione alle cessioni di azienda dei criteri che, ai sensi dei
commi 4 e 5 dell’art. 52 T.U.R., limitavano
l’accertamento di valore per gli immobili iscritti o iscrivibili in
catasto con attribuzione di rendita.

Infatti, la circolare
n. 87 del 29 dicembre 1990 aveva chiarito che, agli effetti
dell’imposta di registro, la cessione di un’azienda non è
considerata unitariamente, in quanto ai diversi beni, sia mobili che
immobili, facenti parte del patrimonio aziendale, sono applicabili le
aliquote stabilite per gli atti portanti trasferimento
dei beni medesimi, sempreché per essi siano stati indicati distinti
corrispettivi (diversamente, all’intero valore dell’atto si
applica l’aliquota del bene con tassazione più elevata).

Per quanto riguarda i
terreni edificabili, va evidenziato che l’art. 36,
comma 2, del D.L. n. 223 del 2006 ha chiarito il concetto di "area
fabbricabile" ai fini fiscali, eliminando le preesistenti incertezze
interpretative. In base alla definizione fornita dalla norma in esame – che,
come precisato dalla circolare n. 28 del 4 agosto 2006, ha natura
interpretativa – "un’area è da considerare fabbricabile se
utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale
adottato dal comune, indipendentemente dall’approvazione della regione
e dall’adozione di strumenti attuativi del medesimo".

In merito ai terreni
edificabili compresi in piani urbanistici particolareggiati, va ricordato che
il D.L. n. 223 aveva abrogato la registrazione agevolata introdotta
dall’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388,
consistente nel pagamento dell’imposta di registro nella misura
dell’1% e delle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa, a
condizione che entro cinque anni dall’acquisto fosse
avvenuta l’utilizzazione edificatoria dell’area.

L’art. 36,
comma 15, della legge di conversione ha ripristinato l’agevolazione in
esame, limitandola però, con effetto dalla data
di entrata in vigore del decreto, alle compravendite di aree sulle quali sia
possibile realizzare programmi prevalentemente di edilizia residenziale
convenzionata pubblica, comunque denominati, effettuati in accordo con le
amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei
canoni di locazione.

L’art. 1, comma
306 della legge finanziaria per il 2007 ha modificato ulteriormente la suddetta
disposizione in riferimento all’oggetto dei
trasferimenti, sostituendo le parole "edilizia residenziale
convenzionata pubblica" con le seguenti: "edilizia residenziale
convenzionata". La modifica in esame ha effetto per gli atti pubblici
formati e per le scritture private autenticate a decorrere dal 1° gennaio
2007.

1.5 minmax_bound=true>Le dichiarazioni sostitutive

Il
comma 22 dell’articolo 35 del D.L. n. 223 del 2006 ha introdotto nuovi
adempimenti a carico delle parti che pongono in essere cessioni di beni
immobili.

In primo luogo,
è fatto obbligo alle parti di rendere, all’atto della cessione
dell’immobile, una dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà, recante l’indicazione analitica delle modalità
di pagamento del corrispettivo (ad esempio, numero e data dell’assegno
bancario, con l’indicazione della banca emittente o trattaria).

Pare opportuno
precisare che il disposto normativo è da ritenere riferibile non solo
al saldo versato al momento del rogito, ma anche alle somme corrisposte in
precedenza, come l’acconto o la caparra confirmatoria.

Si ricorda che, ai
sensi del D.L. 3 maggio 1991, n. 143, convertito con modificazioni dalla
legge 5 luglio 1991, n. 197, importi superiori a 12.500 euro non possono
essere pagati in contanti.

Inoltre, ciascuna
delle parti ha l’obbligo di dichiarare, con la medesima
modalità, se si è avvalsa di un mediatore e, in caso
affermativo, dovrà indicare le eventuali spese sostenute per le
suddette attività di mediazione, con le analitiche modalità di
pagamento e il numero di partita IVA o il codice fiscale dell’agente
immobiliare.

Con riferimento alla
figura del mediatore il comma 48, articolo unico, della legge finanziaria per
il 2007, ha
previsto l’obbligo di dichiarare ulteriori dati identificativi,
nonché il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari in
mediazione e della camera di commercio, industria, artigianato e agricoltura
di riferimento per il titolare ovvero per il legale rappresentante o
mediatore che ha operato per la stessa società. In caso di assenza
dell’iscrizione a ruolo di agenti di affari in mediazione ai sensi
della legge 3 febbraio 1989, n. 39, il notaio è obbligato ad
effettuare una specifica segnalazione al competente Ufficio locale.

In caso di omessa,
incompleta o mendace indicazione dei predetti dati, si applica la sanzione
amministrativa da 500 euro a 10.000 euro e, ai fini dell’imposta di
registro, i beni trasferiti vengono assoggettati ad
accertamento di valore ai sensi dell’art. 52, comma 1, T.U.R..

Si ricorda che, come
sancito dall’art. 76 del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, chiunque
rilascia dichiarazioni mendaci è punito ai
sensi del codice penale e dalle leggi speciali in materia.

Considerata la
portata generale della disposizione recata dal comma 22
dell’art. 35, che investe tutte le cessioni di immobili a titolo
oneroso, anche se assoggettate ad IVA, ne discende che la preclusione
dell’accertamento di valore viene meno anche con riferimento alle
vendite di abitazioni tra privati di cui all’art. 1 comma 497 della
legge 266 del 2005, qualora sia stata commessa una delle violazioni indicate
nel presente paragrafo. In tal caso, la base imponibile non è
più costituita dal valore catastale dell’immobile trasferito,
bensì dal valore effettivo dello stesso.

Circa la decorrenza
delle disposizioni concernenti le dichiarazioni sostitutive, si ricorda che
ai sensi del comma 49, articolo unico, della legge finanziaria per il 2007,
il richiamato comma 22, nel testo vigente prima della data di entrata in
vigore della suddetta legge finanziaria, trova applicazione con riferimento
ai pagamenti effettuati a decorrere dal 4 luglio 2006.

1.6
Selezione degli atti da sottoporre a controllo
e metodologie di valutazione.

La rimozione del
limite alla potestà di rettifica dei valori comporterà
verosimilmente un ampliamento della platea degli atti da controllare ai fini
delle imposte di registro, ipotecaria e catastale,
anche per effetto delle disposizioni dei commi da 8 a 10 sexies dell’art.
35 del decreto legge n. 223 del 2006, come modificato dalla legge di
conversione, che hanno comportato il passaggio al regime di esenzione
dall’IVA di alcune tipologie di cessioni di immobili effettuate da
imprese, in precedenza comprese tra le operazioni imponibili, individuate
nella circolare n. 27 del 4 agosto 2006.

La legge finanziaria
per il 2007, con il comma 330, che ha modificato l’art. 10 del D.P.R.
n. 633 del 1972, ha
ristretto il novero delle operazioni esenti, ripristinando il regime di
imponibilità IVA per le cessioni di fabbricati avvenute oltre il
termine di quattro anni dalla data di ultimazione della costruzione o dei
lavori di ripristino, effettuate dalle imprese che li hanno costruiti o
ristrutturati, a condizione che gli stessi fabbricati siano stati locati per
un periodo non inferiore a quattro anni in attuazione di programmi di
edilizia residenziale convenzionata.

In merito alle
suddette cessioni, si evidenzia che il controllo del valore ai sensi
dell’art. 52 T.U.R., da effettuare entro il
termine di decadenza di due anni dal pagamento dell’imposta
proporzionale di registro, non esaurisce l’attività di
accertamento dell’ufficio. Infatti sarà
necessaria anche la verifica del rispetto degli adempimenti previsti dalle
disposizioni normative riguardanti la disciplina propria dell’IVA e
delle imposte sui redditi.

L’ampliamento
degli atti suscettibili di valutazione, alla luce del nuovo assetto
normativo, richiederà una mirata selezione degli atti da controllare.
Ciò, unitamente ad un adeguato utilizzo degli strumenti istruttori
– per i quali si fa rinvio alla parte seconda della presente circolare
– al fine di conferire un elevato grado di efficacia e
sostenibilità alla pretesa tributaria.

In attesa
dell’emanazione del provvedimento del Direttore dell’Agenzia
previsto dal comma 307 della legge finanziaria per il 2007, gli uffici
potranno avvalersi, con riferimento ai trasferimenti di fabbricati, dei
valori indicati nella banca dati delle quotazioni immobiliari
dell’Osservatorio del mercato immobiliare dell’Agenzia del
territorio, privilegiando, ai fini del controllo, gli atti in cui risultino
indicati valori che si discostano per difetto dalle quotazioni riportate
nella suddetta banca dati. Per le aree fabbricabili, gli uffici potranno fare
riferimento alle determinazioni di valore eventualmente adottate dai comuni
con proprio decreto, ai sensi dell’art. 52 del decreto legislativo del
15 dicembre 1997, n. 446.

Si sottolinea che le
predette indicazioni non devono essere assunte quale unico fondamento della
rettifica del valore dichiarato in atto, ma possono essere utili per
l’avvio di più approfondite analisi sulla base di altri elementi
disponibili o acquisibili mediante un corretto utilizzo dei poteri di
controllo.

PARTE SECONDA:
L’ESTENSIONE DEI POTERI DI CONTROLLO

minmax_bound=true>2.1 Le novità

Il comma 24
dell’art. 35 del decreto legge n. 223 del 2006 ha introdotto il
nuovo articolo 53-bis nel D.P.R. n. 131 del 1986, che estende i poteri di
controllo previsti per le imposte sui redditi dal D.P.R. n. 600 del 1973, in particolare
negli articoli 32 e 33, anche ai fini dell’imposta di registro,
nonchè delle imposte ipotecaria e catastale previste dal testo unico
di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347.

Fino
all’entrata in vigore del citato decreto legge n. 223, gli uffici, al
fine di reperire atti, dati e notizie rilevanti per l’accertamento
dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale,
potevano avvalersi dei poteri istruttori disciplinati dai seguenti articoli
del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131:

comma 4
dell’articolo 51, concernente la possibilità di compiere
accessi, ispezioni e verifiche per il controllo dei valori dichiarati negli atti
aventi per oggetto aziende o diritti reali su di esse;

articolo 63, riguardante le
richieste di atti e notizie, necessarie ai fini dell’applicazione
dell’imposta, ai soggetti obbligati a richiedere la registrazione e ai
dirigenti dei pubblici uffici;

articolo 68, disciplinante la
presentazione quadrimestrale del repertorio degli atti compiuti, ricevuti o
autenticati dai pubblici ufficiali.

Si illustrano di
seguito i poteri derivanti dall’applicazione delle disposizioni degli
articoli 32 e 33 del citato D.P.R. n. 600 del 1973.

minmax_bound=true>2.2 Accessi, ispezioni e verifiche

Ai sensi del numero
1) del primo comma dell’art. 32 del citato D.P.R. 600 del 1973, gli
uffici, per l’adempimento dei loro compiti, possono procedere
all’esecuzione di accessi, ispezioni e verifiche a norma del successivo
art. 33, il quale richiama espressamente le disposizioni in materia di IVA di
cui all’art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.

È da notare
che il comma 4 dell’art. 51 T.U.R. già prevedeva, con
riferimento alle cessioni di aziende e di diritti reali su di esse, la possibilità per gli uffici, oltre che di
avvalersi degli accertamenti compiuti ai fini di altre imposte, anche di
procedere ad accessi, ispezioni e verifiche, con un richiamo generico alle
disposizioni relative all’imposta sul valore aggiunto.

L’innovazione
in esame consente ai funzionari dell’Amministrazione Finanziaria,
muniti di apposita autorizzazione, di eseguire accessi, ispezioni e verifiche
presso i luoghi ove viene esercitata
un’attività commerciale, agricola, artistica o professionale,
quando l’attività stessa abbia riflessi sull’imposta di
registro. Tali poteri istruttori saranno pertanto finalizzati, oltre che
all’accertamento di valore per le cessioni di aziende, anche:

al controllo relativo
alla sussistenza dei requisiti per la fruizione di agevolazioni fiscali;

al controllo
concernente gli obblighi formali e sostanziali previsti in materia di imposta
di registro.

Ad esempio, si
potrà accedere nei locali nei quali si esercita attività di
intermediazione immobiliare, per acquisire dati e notizie
riguardanti le mediazioni svolte, raffrontandole con le dichiarazioni
sostitutive rese in atto dalle parti contraenti. Tale attività
consentirà di rilevare l’eventuale omessa registrazione delle scritture
private non autenticate di natura negoziale stipulate a seguito della
conclusione di affari di intermediazione immobiliare, obbligo posto a carico
degli stessi agenti dal comma 46, articolo unico, della legge finanziaria per
il 2007.

In particolare
potrà essere accertata la mancata registrazione e l’ammontare
effettivo del corrispettivo e del canone pattuito, in
riferimento a contratti preliminari di compravendite immobiliari e a
contratti di locazione di fabbricati.

Si ricorda che la
stessa legge finanziaria ha altresì previsto la solidarietà
degli agenti immobiliari al pagamento dell’imposta per le scritture
private sopra citate.

Continuando
l’esemplificazione, si potranno effettuare accessi presso i fondi
rustici, per verificare che non sia mutata la destinazione agricola dei
terreni o delle relative pertinenze, qualora nel trasferimento degli stessi
l’imprenditore agricolo, in quanto tale, abbia beneficiato delle
agevolazioni previste per il settore agricolo (piccola proprietà contadina,
imprenditore agricolo professionale, compendio unico, ecc.).

L’art.
33, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, prevede altre tipologie di accesso
effettuabili presso altre Amministrazioni dello Stato per rilevare
direttamente i dati e le notizie previste dal numero 5) del precedente art.
32, nonché presso aziende ed istituti di credito e
l’Amministrazione postale, allo scopo di rilevare direttamente
informazioni e notizie nei casi espressamente previsti.

In via generale si
raccomanda la tempestività nell’esecuzione degli accessi
rispetto alla data di registrazione degli atti, nei casi in cui, per la
natura del bene trasferito (ad esempio cessioni di azienda), operazioni
successive, effettuate dal cessionario, compromettano la possibilità
di motivare adeguatamente la rettifica della base imponibile con riferimento
alla data della cessione.

Con riferimento al
potere di accesso, va infine sottolineato che valgono i limiti posti
dall’art. 52 del D.P.R. n. 633 del 1972. Pertanto, l’accesso in
luoghi diversi da quelli indicati nel primo comma del suddetto articolo
può essere eseguito previa autorizzazione del Procuratore della
Repubblica, solo in caso di gravi indizi di violazione della normativa che
disciplina i tributi in argomento.

2.3 Inviti, richieste e questionari

I successivi numeri
del primo comma dell’articolo 32 del D.P.R. 600 del 1973, consentono
agli uffici di richiedere informazioni ed acquisire documenti, sia nei
confronti del contribuente sia nei confronti di soggetti terzi.

Si sottolinea come
questa possibilità risulti innovativa nell’ambito
dell’accertamento ai fini dell’imposta di registro, soprattutto
in relazione all’ampliamento dei soggetti che possono essere
interpellati per l’acquisizione di informazioni rilevanti ai fini
dell’accertamento.

minmax_bound=true>2.3.1 Richieste dirette al contribuente

Il potere degli
uffici di richiedere dati e notizie direttamente ai
contribuenti, rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti
è disciplinato dai numeri 2), 3), 4) e 6-bis) del primo comma
dell’art. 32. In
forza di tali disposizioni, gli uffici possono:

invitare i contribuenti,
indicandone il motivo, a comparire personalmente o per mezzo di
rappresentanti, per fornire dati e notizie;

invitare i contribuenti,
sempre indicandone il motivo, ad esibire o trasmettere atti e documenti;

inviare ai contribuenti
questionari per la richiesta di dati e notizie di carattere specifico, con
l’invito a restituirli compilati e firmati. Ai sensi della lettera a),
comma 32, dell’art. 37 del D.L. n. 223 del 2006, tali questionari
possono essere recapitati anche ad altri soggetti con i quali il contribuente
ha intrattenuto o intrattiene rapporti;

richiedere, previa
autorizzazione del Direttore Centrale dell’accertamento
dell’Agenzia delle Entrate o del Direttore Regionale della stessa, ai
soggetti sottoposti ad accertamento, ispezione o verifica, una dichiarazione
che specifichi natura, numero ed estremi identificativi dei rapporti
intrattenuti con le aziende ed istituti di credito, con la società
Poste Italiane S.p.a. e con tutti gli altri intermediari finanziari e le
società fiduciarie, in corso o estinti da non più di cinque
anni dalla data della richiesta.

Nell’esercizio
dei poteri istruttori sopra illustrati è necessario tener conto di
quanto disposto dalla legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 6,
comma 4, ("Disposizioni in materia di statuto dei diritti del
contribuente"), che impone di non richiedere documenti ed informazioni
già in possesso dell’amministrazione finanziaria o di altre
amministrazioni pubbliche. In tali casi gli uffici potranno richiedere ai
contribuenti i soli elementi necessari per la ricerca dei documenti.
Parimenti accerteranno d’ufficio i fatti, gli stati e le qualità
che la stessa amministrazione procedente o altra pubblica amministrazione
è tenuta a certificare ai sensi dell’art. 18 della legge 7
agosto 1990, n. 241, commi 2 e 3.

minmax_bound=true>2.3.2 Richieste dirette a soggetti diversi dal contribuente

I restanti punti
dell’articolo 32, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973 disciplinano la
richiesta di informazioni a soggetti diversi dal contribuente, rilevanti ai
fini dell’accertamento nei confronti di quest’ultimo. In
particolare, gli uffici possono:

richiedere
informazioni agli organi e alle Amministrazioni dello Stato, agli enti
pubblici non economici, alle società ed enti di assicurazione ed alle
società ed enti che effettuano istituzionalmente riscossioni e
pagamenti per conto di terzi;

richiedere ai soggetti indicati
nell’art. 13 del D.P.R. n. 600 del 1973 – ossia i soggetti obbligati
alla tenuta delle scritture contabili – dati, notizie e documenti relativi ad
attività svolte in un determinato periodo di imposta con i loro
clienti, fornitori e prestatori di lavoro autonomo;

invitare ogni altro soggetto
ad esibire o trasmettere atti o documenti fiscalmente rilevanti concernenti
specifici rapporti intrattenuti con il contribuente e a fornire i chiarimenti
relativi;

richiedere agli amministratori
di condominio negli edifici dati, notizie e documenti relativi alla gestione
condominiale;

richiedere copia o estratti di
atti e documenti depositati presso i notai, i procuratori del registro, i
conservatori dei registri immobiliari e gli altri pubblici ufficiali (potere
analogo a quello già previsto dall’art. 63 del T.U.R.).

Per quanto riguarda
il potere di richiedere dati, notizie e documenti
alle banche, alla società Poste Italiane S.p.A. e agli altri
intermediari finanziari, si fa rinvio al successivo paragrafo 2.4.

Si ricorda che la lettera b) del comma 24 dell’art. 35 del D.L. n.
223 del 2006 ha
novellato l’art. 74 T.U.R., aggiungendovi il
comma 1-bis. Tale disposizione prevede l’applicazione, in materia di
violazioni conseguenti alle richieste formulate ai sensi del nuovo art.
53-bis, delle sanzioni tributarie non penali di cui al decreto legislativo 18
dicembre 1997, n. 471.

In forza di tale
rinvio, risultano applicabili le lettere b) e c) del primo comma
dell’art. 11 del decreto legislativo n. 471, sopra citato, che
prevedono la sanzione amministrativa da euro 258,23 ad euro 2.065,83 per le
seguenti violazioni:

mancata restituzione dei
questionari inviati al contribuente o a terzi nell’esercizio dei poteri
di verifica ed accertamento o la loro restituzione con risposte incomplete o
non veritiere;

inottemperanza all’invito a
comparire e a qualsiasi richiesta fatta dagli uffici nell’esercizio dei
poteri loro conferiti.

2.4 Le indagini
finanziarie

Un’attenzione
particolare merita il numero 7), dell’art. 32, comma 1, del D.P.R. n.
600 del 1973, che a seguito dell’introduzione dell’art. 53-bis
T.U.R., si estende anche ai controlli ai fini delle
imposte di registro, ipotecaria e catastale.

In forza delle
modifiche apportate dall’art. 1, commi 402 e 403, della legge 30
dicembre 2004 n. 311 (legge finanziaria per il 2005), al sopra citato art.
32, sono stati notevolmente ampliati il numero e la quantità degli
elementi informativi accessibili da parte degli uffici. In particolare:

è stata ampliata la
tipologia dei soggetti ai quali è possibile richiedere informazioni,
previa autorizzazione del Direttore Centrale dell’accertamento per gli
uffici centrali, e del Direttore Regionale dell’Agenzia delle Entrate
per gli uffici locali, prevedendo, oltre alle banche e alla società
Poste italiane s.p.a, anche tutti gli intermediari finanziari, fra i quali le
imprese di investimento, gli organismi di investimento collettivo del
risparmio, le società di gestione del risparmio e le società
fiduciarie;

sono stati ridotti i
tempi di risposta telematica previsti per gli intermediari, da 60 giorni a 30
giorni, con una possibile proroga di ulteriori 20 giorni per giustificati
motivi;

è stato esteso
l’ambito oggettivo di indagine a qualsiasi rapporto intrattenuto ed
operazione effettuata.

In virtù di
tali poteri, dal 1° gennaio 2005, con efficacia riferita anche alle
annualità di imposta pregresse, gli uffici possono richiedere agli
operatori finanziari qualsiasi tipo di dati, notizie ed informazioni relative
ad operazioni poste in essere con il contribuente, sempreché rilevanti
agli effetti delle indagini finanziarie. In forza del
numero 2) del primo comma dell’art. 32 del citato D.P.R. n. 600
del 1973 gli uffici possono rivolgere tale attività di indagine anche
nei confronti di soggetti terzi rispetto al soggetto accertato, al fine di
reperire informazioni circa le transazioni intercorse tra le parti o
l’utilizzo del terzo quale interposto dell’operazione.

Precisato quanto
sopra, occorre ricordare che il comma 14-bis dell’art. 2 del decreto
legge 30 settembre 2005, n. 203,
ha fissato al 1° gennaio 2006 l’obbligo per
gli operatori finanziari di rilevare il codice fiscale dei soggetti con i
quali hanno intrattenuto qualsiasi rapporto di natura creditizia o
finanziaria.

Pertanto, per periodi
di imposta anteriori al 1° gennaio 2006, ai sensi dell’art. 2, comma
14-ter del citato D.L. n. 203 del 2005, gli uffici possono richiedere agli
operatori finanziari, oltre alle operazioni annotate nei conti, qualsiasi
notizia e informazione in loro possesso riguardante operazioni poste in
essere dal contribuente e non transitate in un conto (come assegni circolari,
bonifici per cassa, acquisto di valuta estera, ecc.), purché di
importo superiore ad euro 12.500, la cui rilevazione è imposta dal
decreto legge 3 maggio 1991, n. 143, convertito con modificazioni dalla legge
5 luglio 1991, n. 197. Il suddetto limite di euro 12.500 non vale invece per
le operazioni annotate in un conto.

I commi 4 e 5
dell’art. 37 del D.L. n. 223 del 2006 hanno previsto
l’istituzione dell’Anagrafe dei rapporti di conto e di deposito. In attesa della implementazione della suddetta anagrafe
– la quale non comprende le operazioni "extra-conto"-
è disponibile per gli uffici, nel portale F.I.S.C.O. all’interno
dell’area "controllo sostanziale", la procedura
"indagini finanziarie", con la quale è possibile procedere,
sulla base della prevista autorizzazione, alla richiesta telematica di
informazioni agli intermediari creditizi e finanziari su di un contribuente
specifico. La risposta, da ricevere sempre telematicamente, permette di
osservare determinate movimentazioni sulle disponibilità monetarie e
finanziarie del soggetto sottoposto ad accertamento. Al riguardo si fa rinvio
alle specifiche istruzioni, contenute nella "Guida operativa",
presente all’interno della procedura.

Si evidenzia, come
peraltro precisato nella circolare n. 32 del 19 ottobre 2006, che le indagini
finanziarie, pur realizzando un’importante attività istruttoria,
non costituiscono uno strumento di applicazione automatica, ma richiedono una
successiva elaborazione e valutazione.

Gli uffici pertanto,
avvalendosi del potere di cui al numero 2
dell’art.32 del D.P.R. n. 600 del 1973, instaureranno un
contraddittorio con il contribuente, al fine di confermare le presunzioni
desunte in sede istruttoria prima di utilizzare, ai fini dell’accertamento,
le informazioni reperite in seguito alle indagini finanziarie, fermo restando
che la mancata instaurazione del contraddittorio non degrada la presunzione
legale "relativa" a presunzione semplice.

Per quanto concerne
gli aspetti operativi, la decorrenza e gli aspetti sanzionatori, si fa rinvio
alla sopra richiamata circolare n. 32 del 2006.

Quanto
all’utilizzo del potere di indagine in esame con specifico riferimento
all’imposta di registro e alle relative imposte ipotecaria e catastale,
si evidenzia che lo stesso potrà risultare particolarmente utile ai
fini dell’accertamento degli atti di compravendita immobiliare.

Infatti, monitorando
le movimentazioni "in conto" ed "extra-conto" delle parti
contraenti in prossimità della data di stipula dell’atto di
compravendita e raffrontandole con gli elementi riportati nelle dichiarazioni
sostitutive richiamate nel paragrafo 1.5, è
possibile acquisire validi elementi di prova circa il corrispettivo
effettivamente pagato, legittimando il potere di rettifica della base
imponibile dichiarata dai contribuenti e l’applicazione delle sanzioni
amministrative.

Gli uffici, nel
rispetto del principio di proficuità comparata
dell’attività accertativa, dovranno utilizzare tale procedura
nei casi in cui – avendo riscontrato una significativa incongruenza tra il
corrispettivo dichiarato e il valore in comune commercio – sia
fondatamente ipotizzabile l’evasione fiscale.

Tale potere di
indagine può essere rivolto anche a soggetti terzi, non interessati
all’attività di controllo, con particolare riguardo a coloro che
sono legati al contribuente da vincoli familiari, qualora l’ufficio,
anche mediante presunzioni, purchè gravi, precise e concordanti, abbia
motivo di ritenere che le movimentazioni finanziarie dei terzi possano essere
imputate ad una delle parti contraenti dell’atto.

minmax_bound=true>La decorrenza delle nuove norme

Con riferimento alla
decorrenza delle nuove disposizioni del D.L. n. 223 del 2006 riguardanti
l’accertamento della base imponibile (art. 35, comma 23-ter) e
l’ampliamento dei poteri di controllo degli uffici
(art. 35, comma 24), si precisa quanto segue.

Relativamente alla
prima disposizione, introdotta dalla legge di conversione n. 248 del 2006, i
limiti all’accertamento di valore ex commi 4 e 5 dell’art. 52
T.U.R. continuano a valere per gli atti pubblici formati, le scritture
private autenticate e le scritture private registrate prima del 12 agosto
2006, giorno successivo alla pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale della
ricordata legge di conversione.

Infatti, pur non essendo
espressamente prevista la decorrenza della disposizione introdotta dal comma
23-ter dell’art. 35, si ritiene che la medesima non possa essere
applicata retroattivamente, considerato che, prima della riforma in
argomento, l’indicazione di un valore non inferiore a quello automatico
aveva un’inequivocabile efficacia preclusiva del potere di rettifica
del valore dichiarato, per cui non può
ignorarsi l’affidamento oggettivo riposto dal contribuente nel
previgente sistema normativo.

Con riferimento agli
atti pregressi, anche laddove rimane inibito il potere di esprimere un
giudizio estimativo, gli uffici hanno peraltro la possibilità di
controllare la veridicità del corrispettivo dichiarato avvalendosi dei
mezzi istruttori previsti in materia di imposte sui redditi, estesi al
settore registro dall’art. 35, comma 24 del
D.L. n. 223, esposti nella parte seconda della presente circolare.

La possibilità
per gli uffici di avvalersi, con riferimento agli atti per i quali non sono
ancora scaduti i termini per la rettifica del valore o per
l’accertamento del corrispettivo occultato, delle disposizioni
concernenti le indagini finanziarie, nonché degli altri strumenti
istruttori previsti dagli artt. 32 e 33 del D.P.R. n. 600 del 1973, discende
dalla natura procedimentale delle stesse.

Con particolare
riguardo alle indagini finanziarie, si ricorda che la circolare n. 32 del 19
ottobre 2006, avente ad oggetto le nuove disposizioni riguardanti le indagini
finanziarie, ha precisato che tali disposizioni hanno carattere procedimentale
in quanto "non hanno mutato né il profilo sostanziale dei singoli
ambiti impositivi né, tanto meno, quello sanzionatorio, laddove
l’espansione della valenza probatoria degli esiti acquisiti trova una
naturale e concreta sterilizzazione nelle prerogative che la stessa legge
conferma per quanto riguarda la effettiva tutela e
garanzia del contribuente (autorizzazione, informazione)".

Infine, in ordine
alla modifica apportata dal comma 309 della legge finanziaria per il 2007,
illustrata nel paragrafo 1.3, si precisa che, stante il carattere sostanziale
della norma, la decorrenza va individuata nel 1° gennaio 2007, data di
entrata in vigore della legge medesimo

minmax_bound=true>Tabella sinottica

minmax_bound=true>Modifiche normative richiamate nella premessa della circolare

minmax_bound=true>
minmax_bound=true>

All’articolo 52 del
testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131,
dopo il comma 5, è aggiunto il seguente:

"5-bis. Le disposizioni dei commi 4 e
5 non si applicano relativamente alle cessioni di immobili e le relative
pertinenze diverse da quelle disciplinate dall’art.
1, comma 497, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive
modificazioni".

Decreto legge 4 luglio 2006, n
223

convertito con modificazioni,

dalla legge 4 agosto 2006, n. 248

Legge 27 dicembre 2006, n. 296

(legge finanziaria per il 2007)

Art. 35

Art. 1

Comma 8

Al decreto del Presidente della Repubblica 26
ottobre 1972, n. 633, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) all’articolo 10,
primo comma:

1.       i numeri 8) e 8- bis) sono
sostituiti dai seguenti:

"8) [Omissis];

8-bis) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato diversi da quelli di cui al
numero 8-ter), escluse quelle effettuate, entro quattro anni dalla data di
ultimazione della costruzione o dell’intervento, dalle imprese
costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite
imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 31, primo
comma, lettere c), d) ed e) della legge 5 agosto 1978, n. 457";

b.       
2) dopo il numero 8-bis) [Omissis]

minmax_bound=true>Comma
330

All’articolo 10 del decreto del Presidente
della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, sono
apportate le seguenti modificazioni:

a.       
al numero 8)[Omissis];

b.       
al numero 8-bis), le parole da: ",entro quattro
anni" fino alla fine del numero sono sostituite dalle seguenti: "
dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno
eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui
all’articolo 31, primo comma, lettere c), d) ed e), della legge 5
agosto 1978, n. 457, entro quattro anni dalla data di ultimazione della
costruzione o dell’intervento o anche successivamente nel caso in cui
entro tale termine i fabbricati siano stati locati per un periodo non
inferiore a quattro anni in attuazione di programmi di edilizia
residenziale convenzionata".

minmax_bound=true>Comma
21.

All’articolo 1 della legge 23 dicembre
2005, n. 266, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) al comma 497:

1) dopo il primo periodo, è inserito il
seguente: "Le parti hanno comunque l’obbligo di indicare
nell’atto il corrispettivo pattuito.";

2) nel secondo periodo,
le parole: "del 20 per cento" sono
sostituite dalle seguenti: "del 30 per cento";

b) al comma 498, in fine, è
aggiunto il seguente periodo: "Se viene
occultato, anche in parte, il corrispettivo pattuito, le imposte sono
dovute sull’intero importo di quest’ultimo e si applica la
sanzione amministrativa dal cinquanta al cento per cento della differenza
tra l’imposta dovuta e quella già applicata in base al
corrispettivo dichiarato, detratto l’importo della sanzione eventualmente
irrogata ai sensi dell’articolo 71 del medesimo decreto del
Presidente della Repubblica n. 131 del 1986. ".

Invariato

minmax_bound=true>

Comma 22

All’atto della cessione
dell’immobile, anche se assoggettata ad IVA, le parti hanno
l’obbligo di rendere apposita dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà recante l’indicazione analitica delle
modalità di pagamento del corrispettivo. Con le medesime
modalità ciascuna delle parti ha l’obbligo di dichiarare se si
è avvalsa di un mediatore; nell’ipotesi affermativa, ha
l’obbligo di dichiarare l’ammontare della spesa sostenuta per
la mediazione, le analitiche modalità di pagamento della stessa, con
l’indicazione del numero di partita IVA o del codice fiscale
dell’agente immobiliare. In caso di omessa, incompleta o mendace
indicazione dei predetti dati si applica la sanzione amministrativa da euro
500 a
euro 10.000 e, ai fini dell’imposta di registro, i beni trasferiti
sono assoggettati ad accertamento di valore ai sensi dell’articolo
52, comma 1, del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta
di registro di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile
1986, n. 131.

Comma 23

I commi 21 e 22 si applicano agli atti pubblici
formati ed alle scritture private autenticate a decorrere dal secondo
giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del presente
decreto.

minmax_bound=true>

minmax_bound=true>Comma
48

Il comma 22 dell’art. 35 del decreto-legge
4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto
2006, n. 248, è sostituito dai seguenti:

"22. All’atto della
cessione dell’immobile, anche se assoggettata ad iva le parti hanno
l’obbligo di rendere apposita dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà recante l’indicazione analitica delle
modalità di pagamento del corrispettivo. Con le medesime
modalità, ciascuna delle parti ha l’obbligo di dichiarare: minmax_bound=true>

a.       
se si è avvalsa di un mediatore e,
nell’ipotesi affermativa, di fornire dati identificativi del
titolare, se persona fisica, o la denominazione, la ragione sociale ed i
dati identificativi del legale rappresentante, se soggetto diverso da
persona fisica, ovvero del mediatore non legale rappresentante che ha
operato per la stessa società;

b.       
il codice fiscale o la partita IVA;

c.       
il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari
in mediazione e della camera di commercio, industria, artigianato e
agricoltura di riferimento per il titolare ovvero per il legale
rappresentate o mediatore che ha operato per la stessa società;

d.       
l’ammontare della spesa sostenuta per tale
attività e le analitiche modalità di pagamento della stessa.

22.1. In caso di assenza dell’iscrizione
al ruolo di agenti di affari in mediazione ai sensi della legge 3 febbraio
1989, n. 39, e successive modificazioni, il notaio è obbligato ad
effettuare specifica segnalazione all’Agenzia delle entrate di
competenza. In caso di omessa, incompleta o mendace indicazione dei dati di
cui al comma 22, si applica la sanzione amministrativa da 500 euro a 10.000
euro e, ai fini dell’imposta di registro, i beni trasferiti sono
assoggettati a rettifica di valore ai sensi dell’articolo 52, comma
1, del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di
registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986,
n. 131, e successive modificazioni".

Comma 49

Le disposizioni di cui al comma
22 dell’articolo 35 del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223,
convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, nel testo
vigente prima della data di entrata in vigore della presente legge, trovano
applicazione con riferimento ai pagamenti effettuati a decorrere dal 4
luglio 2006.

minmax_bound=true>Comma 23-ter
minmax_bound=true>

minmax_bound=true>Comma
309

All’articolo 1, comma 497, primo periodo,
della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni, le
parole: "per le sole cessioni fra persone
fisiche" sono sostituite dalle seguenti: "e fatta salva
l’applicazione dell’art. 39, primo comma , lettera d), ultimo
periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.
600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche".

minmax_bound=true>Comma
24

Al testo unico delle disposizioni concernenti
l’imposta di registro di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguenti
modificazioni:

a.       
dopo l’articolo 53 è inserito il seguente:
"Art.53- bis (Attribuzioni e poteri degli
uffici). – 1. Le attribuzioni e i poteri di cui agli articoli 31 e seguenti
del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e
successive modificazioni, possono essere esercitati anche ai fini
dell’imposta di registro, nonché delle imposte ipotecaria e
catastale previste dal testo unico di cui al decreto legislativo 31 ottobre
1990, n. 347.";

b.       
all’art. 74, dopo il comma 1 è aggiunto il
seguente "1-bis. Per le violazioni conseguenti alle richieste di cui
all’articolo 53-bis, si applicano le disposizioni di cui al decreto
legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.".

Invariato

Art. 36

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minmax_bound=true>Comma 2

Ai fini dell’applicazione del decreto del
Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, del testo unico delle
disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al decreto del
Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, del testo unico delle
imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, e del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504,
un’area e’ da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio
in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune,
indipendentemente dall’approvazione della regione e dall’adozione di
strumenti attuativi del medesimo.

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Invariato

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minmax_bound=true>Comma
15

L’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000,
n. 388, è abrogato, ad eccezione che per i trasferimenti di immobili
in piani urbanistici particolareggiati, diretti all’attuazione dei
programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata pubblica,
comunque denominati, realizzati in accordo con le amministrazioni comunali
per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione. Il
periodo precedente ha effetto per gli atti pubblici formati e le scritture
private autenticate a decorrere dalla data di entrata in vigore del
presente decreto.

minmax_bound=true>

minmax_bound=true>Comma
306

Nell’articolo 36, comma 15, del
decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla
legge 4 agosto 2006, n. 248, le parole: "edilizia
residenziale convenzionata pubblica" sono sostituite dalle seguenti:
"edilizia residenziale convenzionata". La disposizione recata dal
periodo precedente ha effetto per gli atti pubblici formati e le scritture
private autenticate a decorrere dalla data di entrata in vigore della
presente legge.